Potenciar los Tribunales Económico-Administrativos. Una exigencia constitucional.
La celebración de unas Jornadas sobre la Nueva Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de Diciembre) en Sevilla, donde han intervenido ilustres ponentes analizando algunos puntos de la extensa ley, me invita a poner por escrito algunas reflexiones con la pretensión de compartirlas con otros profesionales del Derecho, especializados o no en Derecho Tributario, es decir, con otros juristas que se interesen no sólo por conocer lo dispositivo de cada Ley, sino por el Derecho, con mayúsculas, y por contribuir a la implantación (digo bien, implantación) del Estado de Derecho en todos los ámbitos jurídicos en nuestro país, circunstancia que, a mi juicio, está muy lejos de haber acontecido en materia jurídico fiscal, lo que pudiera parecer paradójico después de celebrar, con toda pompa, las bodas de plata de nuestra Constitución.
La reflexión que hoy quisiera compartir, con lenguaje comprensible, incluso para los no iniciados en la materia legislativa (¿selva?) tributaria, y evitando en lo posible tecnicismos, versa sobre la urgente necesidad de potenciar los Tribunales Económico-Administrativos (T.E.A.S.), instancia primera a la que tienen acceso los contribuyentes, fuera de ámbito estricto de los Organos de Gestión (incluimos en esta expresión Gestión, Inspección y Recaudación) de la Administración Tributaria.
Efectivamente, la Ley General Tributaria (L.G.T) de 1963, aún vigente (Ley 230/1963) si bien varias veces reformada, pone a disposición del contribuyente, directamente o después de agotar el recurso de reposición, una vía cuasi-jurisdiccional para defender sus derechos frente a la Hacienda Pública que, a mi parecer, no está suficientemente potenciada por los poderes públicos, por las razones que paso a exponer ni, quizás, debidamente valorada y utilizada, en todo su alcance, por los contribuyentes o sus representantes.
En primer lugar hemos de recordar que el recurso económico administrativo, de larga tradición en nuestro sistema tributario, esta regulado, básicamente, mediante el Real Decreto Legislativo 2795/1980, por el que se articula la ley 39/1980, de Bases sobre Procedimiento Económico Administrativo, por la ley 1/98 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, por el Reglamento de Procedimiento establecido en el RD 391/1996, y en los artículos 163 y siguientes de la vigente Ley General Tributaria. Este recurso constituye un derecho que se reconoce al contribuyente con una gran amplitud en cuanto a los actos reclamables contra la gestión de los tributos (art. 165 de la LGT); que, además, en algunos casos (por razón de la cuantía) tiene recurso de Alzada a un Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC); y que tiene también, en casos tasados, un Recurso Extraordinario de Revisión (art. 171 de la LGT) anteese mismo Tribunal Central, aun contra resoluciones que sean firmes.
La tarea encomendada por el legislador a estos Tribunales no es, como pudiera creerse, por el hecho de ser órganos integrados en el Ministerio de Economía y Hacienda, de mera revisión de errores de bulto del acto del órgano de gestión de los tributos, ni están previstos para ser una simple instancia de repetición de los argumentos que, en su caso, haya utilizado en el acuerdo desestimatorio, en sede de recurso de reposición, la Administración Tributaria. No. Muy al contrario, no parece que fuera esa la intención del legislador ni esos los principios inspiradores de los artículos que regulan el tema en la vigente Ley General Tributaria.
Así, los artículos 168 y 169 de esta ley fundamental, marco del sistema tributario español, conceden al T.E.A. unas amplias facultades para garantizar, a través de un proceso que el mismo Tribunal puede y debe impulsar de oficio (una vez interpuesta la reclamación ante aquél) un análisis en profundidad del supuesto que se les plantea y así constituirse en una verdadera instancia cuasi-jurisdiccional con posibilidades de dictar una resolución donde se examinen, de una manera integra y con toda garantía, si los derechos del contribuyente han sido conculcados o no en sus relaciones con la, cada vez más poderosa (en medios humanos, informáticos y materiales) Hacienda Pública, ya sea la Estatal o la Autonómica. Desgraciadamente en materia de Haciendas Locales se ha privado a los ciudadanos de esta instancia de revisión, desde la promulgación de la Ley de Base de Régimen Local de 1985, tema éste que abordaremos más adelante.
Se establece en la L.G.T. que los T.E.A.S. podrán acordar, de oficio o a instancia de parte, el recibimiento a prueba y disponer de la práctica de cuantas estimen pertinentes para la más acertada decisión sobre el asunto. Incluso podrán acordarla de oficio cuando haya concluido la fase probatoria. Además, el resultado de estas diligencias de prueba se pondrán de manifiesto a los interesados para que puedan alegar lo que estimen conveniente a su derecho (art. 168).
Pero es que además, las reclamaciones tributarias atribuyen al órgano competente, para decidirlas en cualquier instancia, la revisión de todas las cuestiones que ofrezca el expediente de gestión y el de reclamación ante el órgano inferior, hayan sido o no planteadas por los interesados, a quienes se les exponen para que puedan formular alegaciones (art.169).
Si a esto añadimos que los interesados, según la normativa reguladora, pueden actuar por sí o por medio de representante, sin necesidad de procurador y abogado, que el procedimiento es gratuito, que debe ser terminado en el plazo de un año, y que tienen la posibilidad de suspender la ejecución del acto impugnado, con o sin aportación de garantía, nos encontramos, a mi juicio, con unas características de gratuidad, rapidez y economía en esta instancia, que la hacen accesible a todos los ciudadanos, sea cual sea su capacidad económica.
Otro factor a tener en cuenta es que los componentes de estos Tribunales, de naturaleza colegiada (lo que siempre es una garantía), ponentes y vocales, son funcionarios altamente especializados en la materia jurídico-tributaria, lo que no sucede en la misma medida en ningún otro ámbito jurisdiccional, y además están, a su vez, divididos en secciones superespecializadas (si se me permite la expresión) por tipos o categorías de tributos o materias dentro del ámbito fiscal, lo que garantiza que, en esta parcela del Derecho, tan crecientemente compleja y cambiante exista, prima facie, una preparación de los miembros del Tribunal para resolver con rigor y solvencia los asuntos que se le plantean. Y esto, desde luego, no es un tema de menor importancia.
Los que profesionalmente nos dedicamos, desde hace tiempo -casi treinta años, en mi caso-, al estudio y al ejercicio de la profesión en esta rama jurídica sabemos bien del enorme esfuerzo que supone afrontar los cambios anuales de una legislación promulgada, las más de las veces, sin vocación de continuidad, sujeta a los cambios de programas políticos y coyunturas económicas efímeras; y también sentimos la necesidad imperiosa de una especialización profesional dentro del mismo campo tributario (Impuestos Directos e Indirectos, Procedimientos, Sanciones, Tasas, etc.) y de una actualización permanente para defender, con honradez y justicia, el derecho y la asistencia del ciudadano que acude a nuestros despachos en busca de asesoramiento para cumplir sus obligaciones fiscales.
Por todas estas razones, y algunas otras que renuncio a comentar en aras a no extenderme demasiado, entiendo que la jurisdicción Económica-Administrativa (y la llamo jurisdicción porque considero que es su vocación tal como la dio a luz el legislador) representa y debe representar de hecho -no solo sobre el papel- una real y efectiva posibilidad jurídica para todos los ciudadanos de ejercer su derecho constitucional a obtener la tutela efectiva de los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos frente a la Hacienda Pública, derecho recogido en el artículo 24.1 de la Constitucional Española de 1978 (C.E.). Y en materia jurídico-fiscal, todos lo sabemos, es cada vez más necesaria esta tutela efectiva ante una Hacienda Pública cada vez más voraz, cada vez más plural (Estado, Autonomías, Ayuntamientos), cada vez con más medios informáticos y humanos, cada vez más impositiva y no sólo en cuanto a cargas monetarias, sino en cuanto a esos otros costos indirectos que suponen el cúmulo creciente de deberes, de estudio de leyes (o búsqueda de asesoramiento adecuado), de información, de retención-recaudación y de gestión, trabajos todos ellos por y para la Hacienda que, de manera creciente, obliga a los sufridos contribuyentes, sin contraprestación alguna.
Pero no es sólo ese derecho constitucional el que está en juego. En mi opinión, exigiendo, salvaguardando y potenciando la eficacia e independencia de los T.E.A.S., como auténtica instancia revisora y de tutela sobre los órganos de gestión tributaria, directa y consecuentemente se están salvaguardando y potenciando otros derechos constitucionales: se tutela el derecho del ciudadano de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica (artículo 31 de la C.E.); se controla, en una primera instancia, a los poderes públicos tributarios, confrontando sus actos con el ordenamiento jurídico (artículo 9.1 de la C.E.); se contrasta, en un primer estadio, el principio de legalidad, jerarquía normativa, publicidad de las normas y la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales (artículo 9.3 de la C.E.); se afianza la seguridad jurídica (artículo 9.3 de la C.E.); y se hace realidad, para muchos pequeños contribuyentes, el principio de igualdad ante la ley tributaria (artículo 14 de la C.E.) por la sencillez y gratuidad de este procedimiento en defensa.
Un buen ejemplo a analizar al respecto. La pérdida extraordinaria de seguridad jurídica, de igualdad ante la ley y de tutela efectiva que para miles de contribuyentes de las Haciendas Locales ha supuesto la supresión de la vía económico administrativa en materia de tributos locales, desde la promulgación de la ley 7/1985, de 2 de abril de Bases de Régimen Local, es un hecho bien conocido por todos y entiendo que no ha sido suficientemente denunciado por los foros jurídicos del país (con algunas excepciones), hecho del que, además, deberíamos sacar algunas conclusiones prácticas respecto de lo que puede suponer el debilitamiento de aquella vía si no se potencia en la medida en que su labor, de incuestionable importancia y transcendencia, requiere.
Saquemos conclusiones: Los abogados especialistas en Derecho tributario y, en general, todos los ciudadanos sabemos por experiencia que el recurso de reposición es un medio a todas luces insuficiente para garantizar el derecho de defensa frente a la Hacienda Pública (por razones diversas en las que no vamos a entrar ahora), y de ello se deriva, lógicamente, la necesidad de acceder a la vía económico-administrativa en busca de justicia tributaria; por tanto, la supresión de la vía económico-administrativa para los contribuyentes de Haciendas Locales no sólo ha impedido a miles de ciudadanos, pequeños contribuyentes de escasa capacidad económica, defender sus legítimos derechos por no embarcarse en un proceso contencioso administrativo mucho más largo, complicado y costoso, sino que ha provocado que otros muchos, a pesar de estos inconvenientes, hayan recurrido a la vía contenciosa lo que, en buena medida, ha contribuido a colapsar esta vía jurisdiccional ya de por sí saturada. Según las últimas cifras facilitadas por el Presidente del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía existen 48.000 asuntos pendientes en 2003 y un “atasco” de tres años.
Estas consecuencias tan negativas parece que han sido advertidas también por los poderes públicos responsables del sector y se empieza a enmendar el error. Muy recientemente la Ley 57/2003 de 16 de diciembre, de Medidas para la Modernización del Gobierno Local (también llamada de las Grandes Ciudades) ha abierto de nuevo la vía económico-administrativa como cauce de reclamación contra los tributos locales, lo que pudiera ser una puerta abierta a una restauración más completa y satisfactoria de este recurso que debe ponerse al alcance de todos los contribuyentes y no sólo de los vecinos de las grandes ciudades, como exigencia del principio constitucional de igualdad.
Pues bien, dicho esto, pasamos a ver si los T.E.A.S. realmente prestan actualmente un servicio al ciudadano-contribuyente; o, por el contrario, si son prescindibles, o nos podemos permitir el lujo de que se debiliten en el alcance de su función revisora, de su rapidez y de su independencia. Examinemos unos datos que pueden arrojar luz sobre la cuestión.
Según las estadísticas de este último año, se han presentado ante Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (T.E.A.R.A.), con sede en Sevilla (por referirnos a lo más cercano y, por tanto, a lo que más nos afecta), unas dieciocho mil reclamaciones, digo bien, 18.000. Número muy significativo: alta litigiosidad frente a los órganos de gestión. Y, si sumamos las presentadas en las sedes de Andalucía Oriental, hacen un total de 30.700 reclamaciones -aproximadamente-, en este año pasado, en toda Andalucía. Así son las cifras. Contundentes y claras. De ellas se deduce como hecho indiscutible, a mi parecer, que existe una grave discordancia entre los contribuyentes y los Órganos de gestión tributaria sobre la aplicación concreta de sus derechos-deberes, y los ciudadanos acuden de forma masiva a los T.E.A.S.
Pues bien, de las 18.000 reclamaciones que debe resolver el T.E.A.R.A. de nuestra zona (Andalucía Occidental) en un año se han resuelto 17.500, lo que supone el 97,22 por ciento; y de éstas, el 90 por ciento -aproximadamente- no han sido recurridas después ante otras instancias, lo que presupone que existe un porcentaje muy elevado de sujetos que, por una razón o por otra, ha encontrado respuesta o solución en esta vía Administrativa, gratuita y sencilla, sin necesidad de seguir recurriendo.
Es verdad que hay cierto retraso en la resolución de algunas de estas reclamaciones y que ello ha motivado la legítima queja del recurrente afectado; y también es verdad que se critica a esta vía jurídica de impugnación cierta falta de independencia respecto de los criterios mantenidos por la Hacienda Pública. Pero, debemos preguntarnos: ¿A qué se debe todo esto?; ¿es que hay colapso en esta vía? Porque ¿cómo se afrontan en la mayoría de los T.E.A.S esta avalancha de reclamaciones contra la actuación, muchas veces lesiva, de la Hacienda Pública? Siguiendo con las cifras, si nos atenemos a los datos del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía ( pero que pueden ser extensibles, según mis antecedentes, a cualquier T.E.A.), los medios con los que afronta esta ingente tarea de impartir la justicia tributaria que los contribuyentes demandan se resuelven con unos medios humanos mínimos: tan sólo cinco vocales y doce ponentes.
Ante estos datos, yo me pregunto: ¿Cómo es posible resolver (además de con un meritorio esfuerzo personal) en la forma prevista por el legislador en los artículos 168 y 169 de la L.G.T. mil quinientas resoluciones al mes con esta escasez de funcionarios, por muy cualificados que estén?; ¿cómo exigir -que es nuestro deber- un análisis riguroso y serio de cada caso que llega al Tribunal, con obligación de revisar todo el expediente, proponer pruebas, y estudiar incluso lo no planteado por el pequeño contribuyente, en defensa de su legítimo derecho, si hay que resolver en un año 18.000 reclamaciones de materia tributaria con tan reducida dotación de medios humanos?
Y en relación a la segunda instancia dentro de esta vía hemos de lamentar que el Tribunal Económico Administrativo Central (al que se accede por recurso de Alzada, principalmente en función de la cuantía de la Reclamación) que, en épocas anteriores, ha dado muestras de gran independencia, últimamente parece haberse convertido casi en una instancia de mera repetición del criterio sustentado por la Administración Tributaria, a juzgar por el altísimo índice de resoluciones desestimatorias de las reclamaciones planteadas en alzada por los contribuyentes y sus contenidos, lo que judicializa los litigios entre la Hacienda y el ciudadano innecesariamente, obligando a éste a acudir en defensa de su derecho, a la vía Contencioso Administrativa con el consiguiente costo de tiempo y de dinero. Habría que preguntarse también a qué se debe esta circunstancia y urgir a las Autoridades competentes a que tomen las medidas necesarias para que el T.E.A.C. vuelva por sus fueros y, con solvencia jurídica, independencia y efectividad, realice la función revisora que el Parlamento le ha encomendado. Y, desde luego, en mi opinión, habría que poner el recurso de alzada al alcance de todos los ciudadanos, fuera cual fuera la cuantía de la Reclamación porque ¿qué clase de justicia es la que priva a los más desfavorecidos económicamente (al menos por el indicador de la cuantía) de una segunda instancia, igualmente sin costes y de procedimiento sencillo, y la facilita a los que tienen más medios para afrontar un proceso Contencioso?
Volviendo a los T.E.A.S, a los que tienen acceso sin límite de cuantía todos los ciudadanos, los datos denotan hechos incuestionables. Por una parte, como he afirmado antes, los contribuyentes acuden masivamente a los Tribunales Económicos Administrativos en busca de justicia tributaria, de forma rápida y gratuita (o con muy poco coste) y esperando resoluciones bien fundadas en derecho; y por otra, la Administración Pública, sencillamente, no da respuesta a esta demanda y no facilita los medios mínimos para que esa tarea de tutela efectiva del derecho del ciudadano a defenderse frente a la Hacienda Pública, se realice con una mínima garantía. ¿A quién beneficia este estado de cosas?
Por todo lo que vengo exponiendo, y por los datos objetivamente incuestionables, entiendo que los T.E.A.S no son en absoluto prescindibles ni podemos permitirnos el lujo de que se debilite su función sin grave perjuicio para la justicia tributaria y, mucho me temo que si no se cambia la tendencia observada en los últimos años y a estos Tribunales no se les facilitan los medios humanos y materiales adecuados para desarrollar la tarea a la que están llamados, se caerá en el peligro de convertirlos en una mera instancia de revisión de errores de hecho o de bulto en que incurren los órganos de gestión, o en una instancia desestimatoria por principio porque, claro está, para anular una acto ya dictado hay que resolver fundamentando adecuadamente, una vez examinado el expediente completo y vistas las pruebas, y todo ello exige tiempo y estudio, es decir, lo que no pueden tener por falta de medios y que puede derivar, ciertamente, en una situación crónica de retraso o convertir esta vía simplemente en un segundo recurso de reposición, lo que desde luego perjudica gravemente los derechos del reclamante.
Es por ello que desde aquí, desde este foro, demandamos al Ministerio de Economía y Hacienda más medios humanos y materiales para estos tribunales; es decir, que sean dotados de un mayor número de personas, altamente cualificadas en lo jurídico-tributario, a los que se les garanticen su independencia y valoración dentro de la misma Administración Pública ya que, en definitiva, son lo que deben de contribuir a la alta función de tutelar, efectivamente, para los ciudadanos los derechos que se han recogido, finalmente, en la ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (¡aprobada veinte años después de ser proclamada la Constitución!) y que, desgraciadamente, parecen no haber calado todavía en el talante y la práctica de los responsables de la gestión de la Hacienda Pública.
A la vista de lo anterior es claro que existe un desequilibrio de enormes proporciones entre las partes que entran en controversia en este ámbito jurídico: la Administración y el ciudadano. Y es que constituye un auténtico atentado contra el derecho de tutela efectiva de los derechos del sujeto -que ha de contribuir, sí, a los gastos públicos pero de acuerdo con las leyes y los principios inspiradores de nuestro Derecho-, el hecho incuestionable de que a la Administración Tributaria, y en especial a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (A.E.A.T), se la dote de medios tan potentes como para hacer de ella una de las más poderosas de Europa en orden a inspeccionar, gestionar y recaudar tributos y que, paralelamente, a los Tribunales que tienen el deber de velar porque no se conculquen los derechos del sujeto pasivo tributario, no se les dote de los medios suficientes para ejercer su función.
Porque algo similar de lo que venimos denunciando respecto de los T.E.A.S podríamos afirmar de los Tribunales de lo Contencioso-Administrativo, necesitados de una urgente especialización en materia tributaria y una mayor dotación de medios humanos y materiales para garantizar la tarea a ellos encomendada en esta otra vía jurisdiccional, gravemente saturada, si nos atenemos a las alarmantes cifras que recientemente ha facilitado el Presidente del T.S.J.A.
Y, si esta es la situación que se vive en el marco de lo contencioso-administrativo, ¿por qué no potenciar la vía económico-administrativa como vía previa y cuasi-jurisdiccional, de manera que sirva de filtro para lo contencioso-administrativo y de tutela jurídica (cuasi-judicial) efectiva para miles de contribuyentes? Pues, mucho me temo que en la nueva L.G.T., según deduzco de una primera impresión, después de las Jornadas celebradas y de un estudio inicial de la Ley, se ha perdido una oportunidad de oro en este sentido y no se ofrecen soluciones que puedan resolver estos graves problemas. Más bien parece que los criterios del legislador, a juzgar por los cambios introducidos en la normativa que regula los T.E.A.S., van por otro camino. ¡Ojalá me equivoque! Pero pienso que estamos a tiempo de hacer las oportunas denuncias. Y esta es nuestra tarea. Si no lo hacemos nosotros, los abogados que cada día palpamos esta realidad ¿quién lo hará?
No nos podemos olvidar, llegando a este punto que, precisamente, el origen de la democracia tal como se entiende hoy en el mundo occidental, como control del pueblo sobre el poder establecido, con la aparición del Parlamento y la separación de poderes, germinó en la Inglaterra del siglo XIII (Carta de Juan Sin Tierra, de 1215 y en la convocatoria de Simón de Monfort, de 1264), cuando el poder real quiso gravar a algunos ciudadanos con nuevas cargas y éstos se resistieron obligando al Rey a respetar sus derechos, sólo aceptando otorgar voluntariamente sus auxilios financieros como contraprestación de la garantía de aquéllos por el Rey.
Por tanto, el control de las cargas económicas que se plantean imponer a los ciudadanos se sitúa en la misma entraña de la existencia de la democracia. Y aquí, desgraciadamente, los debates parlamentarios en profundidad sobre leyes tributarias, o no existen o pasan desapercibidos para la mayoría de los ciudadanos; y, más lamentablemente aún, el poder ejecutivo y legislativo -no tan separados como deberían de estar en democracia- no dotan de medios suficientes a los Tribunales para que cumplan con su deber de control último de la legalidad, impartiendo justicia con independencia, eficacia y solvencia. Mal asunto. Estamos jugándonos el ser mismo de nuestra democracia, ya no tan joven; vemos cómo se nos va debilitando, paso a paso y, la verdad, a juzgar por la pasividad con la que se está viviendo este proceso, no parece que seamos muy conscientes de los graves riesgos que todo esto entraña para su “salud” y la nuestra.
Pero, aún hay tiempo, y nos negamos a entonar un Requiem. Es desde el foro jurídico, es desde los Colegios de Abogados, principalmente (sin negar la legitimidad a cualquier Institución), desde donde hay que hacer una denuncia rigurosa y firme de los derechos que se están conculcando a los ciudadanos en el ámbito jurídico-tributario. En el preámbulo del Código Deontológico aprobado por el pleno del Consejo General de la Abogacía Española de 30 de Junio de 2000, se nos dice que: “en una sociedad constituida y activada con base en el Derecho, que proclama como valores fundamentales la igualdad y la Justicia, el Abogado experto en leyes y conocedor de la técnica jurídica y de las estrategias procesales, se erige en elemento imprescindible para la realización de la Justicia garantizando la información o asesoramiento, la contradicción, la igualdad de las partes tanto en el proceso como fuera de él, encarnando el derecho de defensa, que es requisito imprescindible de la tutela judicial efectiva”.
Pues bien, la alta función social que se nos encomienda nos exige no callar ante situaciones como la que estamos viviendo y que, a grandes trazos, he intentado describir y compartir a través de estas reflexiones. Aún es tiempo de tomar conciencia y actuar. Tiempo de exigir y clamar por nuestros derechos, por los derechos de todos. La Ley y los Reglamentos se pueden impugnar y se pueden cambiar; los medios necesarios para que los Tribunales ejerzan una tutela jurídica y judicial efectiva en materia tributaria se deben demandar; y los poderes públicos están obligados, por la Constitución, a facilitar y promover las condiciones para que los derechos constitucionales no sean, una vez más, papel mojado.